EL REGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV APLICABLE A LA VENTA DE BIENES: ALGUNAS APRECIACIONES SOBRE SU LEGALIDAD
Jorge Bravo Cucci
1. Naturaleza jurídica de las percepciones
Hoy en día, no es concebible la idea de un Estado moderno que no haya incorporado como parte de su estructura tributaria algún anticipo impositivo, mecanismo de anticipación de recursos tributarios que se prevé fluirán al fisco respecto de hechos imponibles de configuración periódica. Se trata de mecanismos financieros dispuestos normativamente, que permiten adelantar la recaudación tributaria evitando su concentración en un solo momento del ejercicio económico y permitiendo obtener liquidez al Estado.
En ese sentido, no hay duda que las obligaciones de efectuar anticipos impositivos al Estado tienen naturaleza legal, y que dichas obligaciones son independientes y autónomas respecto de la obligación tributaria. Ahora bien, es menester reconocer que tales obligaciones, en tanto tienen naturaleza pecuniaria y derivan de normas tributarias, deben encontrarse fundadas en el principio de capacidad contributiva, el cual no resulta de aplicación únicamente a las prestaciones tributarias, sino, en general, a toda prestación pecuniaria a favor del Estado que derive del acaecimiento de una norma tributaria en sentido amplio .
Dentro del género “anticipos impositivos” se halla un subgénero al cual un sector de la doctrina les denomina prestaciones tributarias legalmente exigibles entre particulares , entendiéndose por tales a las obligaciones legales en virtud de las cuales un particular ha de realizar, en favor de otra persona con la que le une un vínculo privado, una determinada prestación de carácter pecuniario, consiste en dar una suma de dinero como consecuencia de la obligación legal que este último tiene frente al acreedor tributario.
Las prestaciones referidas en el párrafo precedente no son otras que las retenciones y percepciones. Refiriéndose a tales obligaciones legales, VICENTE-ARCHE sostiene que del mismo modo que sucede en la obligación tributaria, el establecimiento de este tipo de obligaciones encuentra su fundamento en el principio de legalidad y capacidad contributiva.
Es cierto que la percepción es un anticipo impositivo. Sin embargo como en todo anticipo impositivo, se debe contar con un presupuesto mínimo para aplicarlo: que el sujeto a quien se le aplica, se encuentre realizando actos que pudieran engendrar un hecho imponible, o si se prefiere, que esté realizando un hecho imponible en formación (o hecho imponible en curso). En ese orden de ideas, no es concebible establecer un anticipo impositivo – y una percepción en particular - a un sujeto que no realiza hechos imponibles, pues si así se hiciera se desvirtuaría su naturaleza jurídica. Si la percepción se exigiese con posterioridad a la realización del hecho imponible, no estaríamos frente a un anticipo sino a un mecanismo de recaudación del tributo.
Un agente de percepción es aquella persona que por su profesión, oficio o actividad se encuentra en una situación tal que le permite recibir de un potencial contribuyente, un monto de dinero que posteriormente debe depositar a favor de cierto acreedor tributario en calidad de anticipo de la prestación tributaria que en definitiva le corresponderá cumplir al contribuyente. El agente de percepción – sujeto en principio ajeno a la obligación tributaria instaurada entre el deudor y el acreedor tributario-, cumple con un deber de colaboración con el acreedor tributario, que tiene como propósito facilitar la recaudación tributaria.
El agente de percepción – sujeto en quien recae la obligación de efectuar la percepción - viene a ser un recaudador tributario, función que de no cumplirse lo sitúa en la condición de responsable solidario de la obligación tributaria, conjuntamente con el contribuyente, según lo dispone el primer párrafo del numeral 2 del artículo 18º del Código Tributario. Si cumpliese con la función de recaudar (percibir), he incumpliese con la obligación de empozar al fisco el monto percibido, tal comportamiento lo convertiría en un obligado sustituto de la obligación tributaria frente al acreedor tributario, liberando de la misma al contribuyente.
2. Las percepciones en el ordenamiento jurídico nacional
No existe una regulación precisa en el Código Tributario respecto a las percepciones. Lo que de la lectura del literal a) de la Norma IV de su Título Preliminar se permite concluir –luego de una interpretación conjunta con lo dispuesto en el artículo 74º de la Constitución Política del Perú-, es que el régimen de percepciones se encuentra sometido al principio de reserva de ley. Ello quiere decir que el régimen de percepciones sólo puede ser establecido por Ley o Decreto Legislativo.
Ahora bien, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 10º del Código Tributario, en defecto de la Ley – o del Decreto Legislativo – se pueden designar a los agentes de percepción mediante Decreto Supremo, permitiéndose adicionalmente, que la Administración Tributaria también los designe.
En armonía con lo que hemos adelantado en el punto anterior, véase como el texto del precitado artículo señala que los agentes de percepción pueden ser designados siempre que por razón de su actividad, función o posición contractual estén en posibilidad de percibir tributos y entregárselos al acreedor tributario. Ello denota que el régimen se aplica ante la posibilidad de estar frente a un hecho imponible, pero nunca en ausencia de él.
3. El Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la venta de bienes
Estas breves digresiones tiene como propósito demostrar que el denominado Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la venta de bienes que fuera establecido por la Resolución de Superintendencia Nº 189-2004/SUNAT , en tanto los adquirentes sean personas naturales que no realizan actividades empresariales, no es en rigor un régimen de percepciones.
De acuerdo a lo que dispone la Resolución de Superintendencia antes mencionada, a partir del 1 de enero de 2006, aquellos sujetos que sean designados como agentes de percepción y que efectúen ventas de bienes gravadas con el IGV a favor de personas naturales que no realicen actividades empresariales y siempre que el importe de la operación sea igual o superior a S/. 700, percibirán de ellas un monto equivalente al 10% sobre el precio de venta. Según la norma en comentario, no procede efectuar la percepción en el caso de operaciones con consumidores finales, pero lo curioso es que entiende por tales únicamente a las personas naturales que adquieren bienes por montos inferiores a S/. 700. Como puede verse, la norma presume sin admitir prueba en contrario que aquella persona natural que realiza una operación por encima del monto antes indicado no es un consumidor final. Aparentemente dicha presunción se orientaría a considerar que los referidos sujetos estarían actuando como comerciantes, razón por la cual dispone sobre ellos la aplicación de la percepción, inclusive en monto muy superior al 2% o 0.5% que sobre las mismas operaciones se establece para ventas realizadas con sujetos que sí realizan operaciones gravadas con el IGV.
De lo expuesto en el párrafo precedente puede advertirse que el referido régimen comporta una presunción legal que no admite prueba en contrario, según la cual las personas naturales que compren bienes afectos al IGV por montos iguales o mayores a S/. 700 son comerciantes. Si bien ya es discutible que se establezca una percepción respecto a un sujeto que no ha realizado - ni usualmente realiza - hechos imponibles del IGV, lo curioso de ello es que ni tal presunción ni el régimen de percepciones que la establece, han sido creadas por una Ley o un Decreto Legislativo, sino por una Resolución de Superintendencia, lo cual representa una clara infracción al art. 74º de la Constitución Política del Perú frente a la cual cabe interponerse una acción popular o una acción de amparo.
En efecto, lo que excepcionalmente permite el Código Tributario a la Administración Tributaria, es designar a los agentes de percepción, más no normar el régimen de percepciones ni menos establecer presunciones legales, pues ello compete exclusivamente al Congreso y excepcionalmente en caso de delegación de facultades legislativas, al Poder Ejecutivo. La referida Resolución de Superintendencia no infringe solamente la constitución al vulnerar el principio de reserva de ley, sino que también violenta los principios de capacidad contributiva y no confiscatoriedad, al exigirse un gravamen del 10% sobre el precio de venta a aquél no ha realizado hecho imponible alguno, lo cual no se convalida al permitir la devolución de lo recaudado si en el plazo de tres (3) meses, el “contribuyente” no compensa las percepciones contra el débito fiscal generado por operaciones gravadas con el IGV.
Jorge Bravo Cucci
1. Naturaleza jurídica de las percepciones
Hoy en día, no es concebible la idea de un Estado moderno que no haya incorporado como parte de su estructura tributaria algún anticipo impositivo, mecanismo de anticipación de recursos tributarios que se prevé fluirán al fisco respecto de hechos imponibles de configuración periódica. Se trata de mecanismos financieros dispuestos normativamente, que permiten adelantar la recaudación tributaria evitando su concentración en un solo momento del ejercicio económico y permitiendo obtener liquidez al Estado.
En ese sentido, no hay duda que las obligaciones de efectuar anticipos impositivos al Estado tienen naturaleza legal, y que dichas obligaciones son independientes y autónomas respecto de la obligación tributaria. Ahora bien, es menester reconocer que tales obligaciones, en tanto tienen naturaleza pecuniaria y derivan de normas tributarias, deben encontrarse fundadas en el principio de capacidad contributiva, el cual no resulta de aplicación únicamente a las prestaciones tributarias, sino, en general, a toda prestación pecuniaria a favor del Estado que derive del acaecimiento de una norma tributaria en sentido amplio .
Dentro del género “anticipos impositivos” se halla un subgénero al cual un sector de la doctrina les denomina prestaciones tributarias legalmente exigibles entre particulares , entendiéndose por tales a las obligaciones legales en virtud de las cuales un particular ha de realizar, en favor de otra persona con la que le une un vínculo privado, una determinada prestación de carácter pecuniario, consiste en dar una suma de dinero como consecuencia de la obligación legal que este último tiene frente al acreedor tributario.
Las prestaciones referidas en el párrafo precedente no son otras que las retenciones y percepciones. Refiriéndose a tales obligaciones legales, VICENTE-ARCHE sostiene que del mismo modo que sucede en la obligación tributaria, el establecimiento de este tipo de obligaciones encuentra su fundamento en el principio de legalidad y capacidad contributiva.
Es cierto que la percepción es un anticipo impositivo. Sin embargo como en todo anticipo impositivo, se debe contar con un presupuesto mínimo para aplicarlo: que el sujeto a quien se le aplica, se encuentre realizando actos que pudieran engendrar un hecho imponible, o si se prefiere, que esté realizando un hecho imponible en formación (o hecho imponible en curso). En ese orden de ideas, no es concebible establecer un anticipo impositivo – y una percepción en particular - a un sujeto que no realiza hechos imponibles, pues si así se hiciera se desvirtuaría su naturaleza jurídica. Si la percepción se exigiese con posterioridad a la realización del hecho imponible, no estaríamos frente a un anticipo sino a un mecanismo de recaudación del tributo.
Un agente de percepción es aquella persona que por su profesión, oficio o actividad se encuentra en una situación tal que le permite recibir de un potencial contribuyente, un monto de dinero que posteriormente debe depositar a favor de cierto acreedor tributario en calidad de anticipo de la prestación tributaria que en definitiva le corresponderá cumplir al contribuyente. El agente de percepción – sujeto en principio ajeno a la obligación tributaria instaurada entre el deudor y el acreedor tributario-, cumple con un deber de colaboración con el acreedor tributario, que tiene como propósito facilitar la recaudación tributaria.
El agente de percepción – sujeto en quien recae la obligación de efectuar la percepción - viene a ser un recaudador tributario, función que de no cumplirse lo sitúa en la condición de responsable solidario de la obligación tributaria, conjuntamente con el contribuyente, según lo dispone el primer párrafo del numeral 2 del artículo 18º del Código Tributario. Si cumpliese con la función de recaudar (percibir), he incumpliese con la obligación de empozar al fisco el monto percibido, tal comportamiento lo convertiría en un obligado sustituto de la obligación tributaria frente al acreedor tributario, liberando de la misma al contribuyente.
2. Las percepciones en el ordenamiento jurídico nacional
No existe una regulación precisa en el Código Tributario respecto a las percepciones. Lo que de la lectura del literal a) de la Norma IV de su Título Preliminar se permite concluir –luego de una interpretación conjunta con lo dispuesto en el artículo 74º de la Constitución Política del Perú-, es que el régimen de percepciones se encuentra sometido al principio de reserva de ley. Ello quiere decir que el régimen de percepciones sólo puede ser establecido por Ley o Decreto Legislativo.
Ahora bien, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 10º del Código Tributario, en defecto de la Ley – o del Decreto Legislativo – se pueden designar a los agentes de percepción mediante Decreto Supremo, permitiéndose adicionalmente, que la Administración Tributaria también los designe.
En armonía con lo que hemos adelantado en el punto anterior, véase como el texto del precitado artículo señala que los agentes de percepción pueden ser designados siempre que por razón de su actividad, función o posición contractual estén en posibilidad de percibir tributos y entregárselos al acreedor tributario. Ello denota que el régimen se aplica ante la posibilidad de estar frente a un hecho imponible, pero nunca en ausencia de él.
3. El Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la venta de bienes
Estas breves digresiones tiene como propósito demostrar que el denominado Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la venta de bienes que fuera establecido por la Resolución de Superintendencia Nº 189-2004/SUNAT , en tanto los adquirentes sean personas naturales que no realizan actividades empresariales, no es en rigor un régimen de percepciones.
De acuerdo a lo que dispone la Resolución de Superintendencia antes mencionada, a partir del 1 de enero de 2006, aquellos sujetos que sean designados como agentes de percepción y que efectúen ventas de bienes gravadas con el IGV a favor de personas naturales que no realicen actividades empresariales y siempre que el importe de la operación sea igual o superior a S/. 700, percibirán de ellas un monto equivalente al 10% sobre el precio de venta. Según la norma en comentario, no procede efectuar la percepción en el caso de operaciones con consumidores finales, pero lo curioso es que entiende por tales únicamente a las personas naturales que adquieren bienes por montos inferiores a S/. 700. Como puede verse, la norma presume sin admitir prueba en contrario que aquella persona natural que realiza una operación por encima del monto antes indicado no es un consumidor final. Aparentemente dicha presunción se orientaría a considerar que los referidos sujetos estarían actuando como comerciantes, razón por la cual dispone sobre ellos la aplicación de la percepción, inclusive en monto muy superior al 2% o 0.5% que sobre las mismas operaciones se establece para ventas realizadas con sujetos que sí realizan operaciones gravadas con el IGV.
De lo expuesto en el párrafo precedente puede advertirse que el referido régimen comporta una presunción legal que no admite prueba en contrario, según la cual las personas naturales que compren bienes afectos al IGV por montos iguales o mayores a S/. 700 son comerciantes. Si bien ya es discutible que se establezca una percepción respecto a un sujeto que no ha realizado - ni usualmente realiza - hechos imponibles del IGV, lo curioso de ello es que ni tal presunción ni el régimen de percepciones que la establece, han sido creadas por una Ley o un Decreto Legislativo, sino por una Resolución de Superintendencia, lo cual representa una clara infracción al art. 74º de la Constitución Política del Perú frente a la cual cabe interponerse una acción popular o una acción de amparo.
En efecto, lo que excepcionalmente permite el Código Tributario a la Administración Tributaria, es designar a los agentes de percepción, más no normar el régimen de percepciones ni menos establecer presunciones legales, pues ello compete exclusivamente al Congreso y excepcionalmente en caso de delegación de facultades legislativas, al Poder Ejecutivo. La referida Resolución de Superintendencia no infringe solamente la constitución al vulnerar el principio de reserva de ley, sino que también violenta los principios de capacidad contributiva y no confiscatoriedad, al exigirse un gravamen del 10% sobre el precio de venta a aquél no ha realizado hecho imponible alguno, lo cual no se convalida al permitir la devolución de lo recaudado si en el plazo de tres (3) meses, el “contribuyente” no compensa las percepciones contra el débito fiscal generado por operaciones gravadas con el IGV.
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